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劉佐:未來(lái)五年稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化的方向和內(nèi)容
2013-7-9 來(lái)源：南方都市報(bào)
劉佐
中國(guó)稅務(wù)報(bào)社總編輯，國(guó)家稅務(wù)總局稅務(wù)行政復(fù)議委員會(huì)專家委員,，中國(guó)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)副會(huì)長(zhǎng),，中國(guó)財(cái)政學(xué)會(huì)、中國(guó)稅務(wù)學(xué)會(huì)常務(wù)理事,。曾任國(guó)家稅務(wù)總局辦公室,、辦公廳副主任，稅收科研所所長(zhǎng),、研究員,。著有《中國(guó)稅制概覽》,、《簡(jiǎn)明稅收知識(shí)問(wèn)答》等。
從頂層設(shè)計(jì)來(lái)看,，深化中國(guó)稅制改革應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)研究和解決合理調(diào)整宏觀稅負(fù),、優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)和完善主體稅種三個(gè)主要問(wèn)題。
在適度的宏觀稅負(fù)水平下建立合理的稅制結(jié)構(gòu),，是充分發(fā)揮稅收職能作用的必要條件,。目前中國(guó)優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)可以考慮重點(diǎn)研究調(diào)整稅種設(shè)置，貨物和勞務(wù)稅,、所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅的比例，中央稅,、地方稅和共享稅的比例3個(gè)問(wèn)題,。
調(diào)整稅種設(shè)置
應(yīng)當(dāng)把稅制作為一個(gè)整體考慮，對(duì)于擬通過(guò)稅制改革達(dá)到的各種目標(biāo)(如促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展,、實(shí)現(xiàn)分配公平,、增加稅收收入和改善稅收管理等)加以權(quán)衡，對(duì)各稅種的地位,、作用和稅種之間的關(guān)系加以協(xié)調(diào),，在合理設(shè)置稅種的前提下實(shí)現(xiàn)稅制的簡(jiǎn)化。1994年稅制改革以后,，中國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)已經(jīng)趨于合理和簡(jiǎn)化,，稅種已經(jīng)從25種(實(shí)際開(kāi)征23種)減少到18種。但是,，稅種近似,、交叉與缺位等問(wèn)題仍然存在，有些過(guò)去在特定情況下設(shè)立的稅種已經(jīng)逐漸失去其存在的意義,，可以考慮適時(shí)合理調(diào)整：
一是合并,、調(diào)整性質(zhì)相近、征收有交叉的稅種,。將營(yíng)業(yè)稅改征增值稅,，將城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅并入資源稅或者房地產(chǎn)稅,，將車輛購(gòu)置稅并入消費(fèi)稅,，將契稅并入房地產(chǎn)稅，將印花稅并入增值稅,、營(yíng)業(yè)稅、房地產(chǎn)稅和相關(guān)行政,、事業(yè)收費(fèi),。
二是調(diào)整特定目的稅,。對(duì)征收某些特定目的稅的必要性和征稅效果應(yīng)當(dāng)重新認(rèn)真研究，權(quán)衡利弊以后決定取舍,。有些稅種可以并入其他稅種,，如將作為地方財(cái)源的城市維護(hù)建設(shè)稅并入地方政府征收的消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅和房地產(chǎn)稅,，將具有特殊所得稅性質(zhì)的土地增值稅并入企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅,，將作為限制占用耕地措施的耕地占用稅并入資源稅或者房地產(chǎn)稅。
三是開(kāi)征必要的新稅種,。適時(shí)開(kāi)征社會(huì)保險(xiǎn)稅,，配合社會(huì)保障制度和相關(guān)制度的改革。社會(huì)保險(xiǎn)稅是各國(guó)普遍開(kāi)征的,，雖然各國(guó)對(duì)于這個(gè)征收項(xiàng)目的稱謂不盡一致,，有些國(guó)家稱之為稅收，有些國(guó)家稱之為捐,、費(fèi)或者基金,，其征收管理也并非都是由稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)的，但是普遍將其視為一種特殊的稅收,，收入專門(mén)用于社會(huì)保障事業(yè)并發(fā)揮重要作用,，則沒(méi)有太大的異議。就中國(guó)目前的情況而言,，雖然有關(guān)部門(mén)對(duì)于是否應(yīng)當(dāng)將現(xiàn)行的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)改為社會(huì)保險(xiǎn)稅,，由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一征收，一直存在很大的分歧,，但是,，從實(shí)際情況來(lái)看，利用稅務(wù)機(jī)關(guān)現(xiàn)有的機(jī)構(gòu),、人員和裝備征收這個(gè)項(xiàng)目,，有利于精簡(jiǎn)機(jī)構(gòu)和人員，節(jié)省經(jīng)費(fèi),，提高工作效率,，降低征納成本，也有利于保證收入的安全入庫(kù),。
適時(shí)開(kāi)征新的房地產(chǎn)稅,。房地產(chǎn)稅是各國(guó)普遍征收的一種地方稅，是許多國(guó)家地方稅收入的主要來(lái)源,。目前中國(guó)的房地產(chǎn)稅收制度還比較落后,，其主要表現(xiàn)是：稅種數(shù)量偏多，有些稅種性質(zhì)相近,，城鄉(xiāng)稅制不統(tǒng)一,；有些稅種是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代的產(chǎn)物,，部分稅收法規(guī)過(guò)于陳舊，已經(jīng)不符合當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求,；有些稅種的設(shè)置不符合目前各國(guó)通行的做法,；有些稅種的計(jì)稅依據(jù)和稅率存在嚴(yán)重的問(wèn)題；稅負(fù)不夠公平,，稅負(fù)偏重,、偏輕的問(wèn)題同時(shí)存在。由于上述問(wèn)題的存在,，中國(guó)的房地產(chǎn)稅收收入規(guī)模很小而且稅源零散,，占全國(guó)稅收收入和地方政府稅收收入的比重都很低，對(duì)于增加財(cái)政收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的作用都很有限,。另一方面,，中國(guó)政府在房地產(chǎn)方面的行政性收費(fèi)很多，管理方面的問(wèn)題也不少,；這些收費(fèi)不僅加重了納稅人的負(fù)擔(dān),，而且對(duì)稅收乃至政府的形象都產(chǎn)生了嚴(yán)重的不利影響。因此,，可以將現(xiàn)行的若干種房地產(chǎn)稅收和某些合理的房地產(chǎn)方面的行政性收費(fèi)整合,，建立新的房地產(chǎn)稅。
至于是否有必要開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅,，我的看法是：國(guó)家鼓勵(lì)發(fā)展環(huán)境保護(hù)事業(yè)的政策應(yīng)當(dāng)而且可以體現(xiàn)在稅收制度當(dāng)中,。但是，這個(gè)問(wèn)題似乎應(yīng)當(dāng)盡量通過(guò)完善現(xiàn)行稅制中的相關(guān)稅種的方式解決,。例如：提高大排氣量汽車消費(fèi)稅適用稅率和汽油,、柴油適用消費(fèi)稅稅額標(biāo)準(zhǔn)的做法，既有利于促進(jìn)節(jié)油,，也有利于促進(jìn)環(huán)境保護(hù),。試圖為了環(huán)境保護(hù)而開(kāi)征新的主體稅種似乎沒(méi)有必要，也不太可行,，外國(guó)也沒(méi)有這樣的做法,。似乎也不宜為此增設(shè)過(guò)多的、零散的,、復(fù)雜的小稅種,，以免增加管理成本和降低工作效率。此外,，此項(xiàng)改革應(yīng)當(dāng)與環(huán)境保護(hù)方面的政府收費(fèi)制度改革統(tǒng)籌考慮,。
至于是否有必要開(kāi)征遺產(chǎn)稅，也需要慎重研究。遺產(chǎn)稅是目前部分國(guó)家征收的一個(gè)稅種,，征稅的主要目的不在于取得多少財(cái)政收入,，而是適當(dāng)調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富的分配。中國(guó)改革開(kāi)放以后曾經(jīng)多次提出開(kāi)征此稅,，但是始終沒(méi)有付諸實(shí)施。近年來(lái)反對(duì)開(kāi)征此稅的意見(jiàn),，主要是認(rèn)為開(kāi)征此稅會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生不利影響,，征收管理難度大，收入太少,，征納成本高,。此外，很多國(guó)家考慮到此稅的諸多弊端,，已經(jīng)陸續(xù)取消此稅,。在這樣的背景下，中國(guó)開(kāi)征此稅似乎不宜操之過(guò)急,，至少可以在完成增值稅,、消費(fèi)稅、個(gè)人所得稅和房地產(chǎn)稅等主要稅種的改革以后再議,。
經(jīng)過(guò)上述調(diào)整,，由中央立法的主要稅種有7種，即增值稅,、消費(fèi)稅,、資源稅、關(guān)稅,、企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅和社會(huì)保險(xiǎn)稅。其中,，增值稅,、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅和社會(huì)保險(xiǎn)稅5種稅收應(yīng)當(dāng)成為主體稅種,。至于地方各稅，可以考慮在保持中央宏觀調(diào)控能力的前提下向各省,、自治區(qū)和直轄市適當(dāng)放權(quán),。
調(diào)整貨物和勞務(wù)稅等稅的比例
隨著中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、經(jīng)濟(jì)效益,、稅務(wù)管理和整個(gè)社會(huì)管理水平的提高,，生產(chǎn)資料所有制和收入分配結(jié)構(gòu)的變化，可以考慮繼續(xù)合理調(diào)整貨物和勞務(wù)稅、所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅的比例,，逐步提高所得稅、財(cái)產(chǎn)稅收入(其中主要是所得稅收入)在稅收總額中所占的比重,，降低貨物和勞務(wù)稅收入在稅收總額中所占的比重,。
目前中國(guó)的貨物和勞務(wù)稅收入占稅收總額的比重偏大，所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅收入占稅收總額的比重偏小,。前者帶來(lái)的問(wèn)題是：最終消費(fèi)者，特別是負(fù)擔(dān)增值稅,、營(yíng)業(yè)稅等普遍征收的貨物和勞務(wù)稅的中低收入者負(fù)擔(dān)偏重,，稅收的累退性比較明顯；出口退稅數(shù)額偏大,，帶來(lái)一些負(fù)面的影響,。后者帶來(lái)的問(wèn)題是：所得稅、財(cái)產(chǎn)稅籌集財(cái)政收入和調(diào)節(jié)個(gè)人收入,、財(cái)產(chǎn)分配的功能受到很大的限制,。出現(xiàn)上述問(wèn)題的主要原因是目前中國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、社會(huì)管理水平和企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益還不夠高,，個(gè)體,、私營(yíng)經(jīng)濟(jì)成分比較小，個(gè)人收入,、財(cái)產(chǎn)的來(lái)源有限而且貨幣化程度不高,，貨物和勞務(wù)稅的稅基相對(duì)寬一些，比較容易征收管理,，所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅則反之。
以2011年為例,，中國(guó)貨物和勞務(wù)稅(包括增值稅,、消費(fèi)稅、車輛購(gòu)置稅,、營(yíng)業(yè)稅和關(guān)稅5個(gè)稅種)的收入為54226 .1億元,，占當(dāng)年全國(guó)稅收收入的58.3%；所得稅(包括企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅和具有所得稅性質(zhì)的土地增值稅3個(gè)稅種)的收入為27719.7億元,，占當(dāng)年全國(guó)稅收收入的29.8%；財(cái)產(chǎn)稅(包括房產(chǎn)稅,、城鎮(zhèn)土地使用稅,、耕地占用稅,、契稅、資源稅,、車船稅和船舶噸稅7個(gè)稅種)的收入為7096.4億元,，占當(dāng)年全國(guó)稅收收入的7.6%。
從橫向比較看,，中國(guó)所得稅收入占稅收總額的比重也比較低,。以2010年為例：美國(guó)、日本,、法國(guó),、俄羅斯、泰國(guó),、埃及和巴西7個(gè)國(guó)家的所得稅收入占本國(guó)稅收(不包括社會(huì)保險(xiǎn)稅，下同)收入的比重分別為58 .6%,、44 .9%,、36 .9%、36 .1%,、39.3%,、44 .9%和27.2%。同年中國(guó)所得稅收入占本國(guó)稅收收入的比重只有27.4%,，不僅低于發(fā)達(dá)國(guó)家,，也低于許多發(fā)展中國(guó)家和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家，甚至不及本國(guó)20世紀(jì)80年代中期曾經(jīng)達(dá)到過(guò)的水平(如1985年為34.3%),。再以個(gè)人所得稅為例：2010年,，美國(guó)、日本,、法國(guó),、俄羅斯、泰國(guó),、埃及和巴西7個(gè)國(guó)家的個(gè)人所得稅收入占本國(guó)稅收收入的比重分別為44.1%,、29.1%、29.5%,、17.1%,、10 .8%、9.6%和8.5%,，而同年中國(guó)個(gè)人所得稅收入占本國(guó)稅收收入的比重只有6.6%,。
而從發(fā)展趨勢(shì)看比較樂(lè)觀，中國(guó)貨物和勞務(wù)稅,、所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅的比例近年來(lái)逐步趨于合理：所得稅收入占稅收總額的比重已經(jīng)從1994年的14.8%上升到2011年的29 .8%,，17年間提高了15 .0個(gè)百分點(diǎn)；財(cái)產(chǎn)稅收入占稅收總額的比重也已經(jīng)從1994年的3.8%上升到2011年的7.6%,，17年間提高了3.8個(gè)百分點(diǎn),；貨物和勞務(wù)稅收入占稅收總額的比重則從1994年的72.0%下降到2011年的58.3%，17年間降低了13.7個(gè)百分點(diǎn),。筆者預(yù)計(jì),，“十二五”期間上述趨勢(shì)將會(huì)繼續(xù)發(fā)展。
實(shí)踐證明,，貨物和勞務(wù)稅,、所得稅、財(cái)產(chǎn)稅比例的調(diào)整不宜簡(jiǎn)單地通過(guò)三者存量之間的此消彼長(zhǎng)方式實(shí)現(xiàn),，而應(yīng)當(dāng)從總體稅負(fù)調(diào)整的角度出發(fā),，通過(guò)增量的安排實(shí)現(xiàn)，主要應(yīng)當(dāng)考慮如何隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展和體制改革逐步增加所得稅收入,，擴(kuò)大財(cái)產(chǎn)稅收入,，并將一部分非稅財(cái)政收入轉(zhuǎn)化為所得稅、財(cái)產(chǎn)稅收入,。所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅收入增長(zhǎng)得快了，占稅收總額的比重提高了,，貨物和勞務(wù)稅收入占稅收總額的比重自然就會(huì)下降,。同時(shí)，應(yīng)當(dāng)著眼于企業(yè)管理的改善和經(jīng)濟(jì)效益的提,、高個(gè)人收入的增加,、稅收管理的加強(qiáng)。出于照顧民生,，加大稅收在國(guó)民收入分配和再分配中調(diào)節(jié)作用等方面的考慮,，也可以考慮直接采取適當(dāng)?shù)亩愔普{(diào)整措施，如降低增值稅,、營(yíng)業(yè)稅的稅率,，增加減免稅項(xiàng)目；提高高收入者的個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)率,；對(duì)高檔住宅開(kāi)征房地產(chǎn)稅,，等等。
調(diào)整中央與地方共享稅的比例
雖然近年來(lái)中央稅,、地方稅收入占全國(guó)稅收收入的比重有所提高,，中央與地方共享稅稅收入占全國(guó)稅收收入的比重有所降低，但是中央稅,、地方稅收入占全國(guó)稅收收入的比重依然偏低,，中央與地方共享稅稅收收入占全國(guó)稅收收入的比重依然偏高,，導(dǎo)致地區(qū)之間稅收分配不公，不發(fā)達(dá)地區(qū)與發(fā)達(dá)地區(qū)苦樂(lè)不均,。為了解決上述問(wèn)題,，可以考慮采取下列措施：
一是根據(jù)增值稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅稅基廣泛,、流動(dòng)性強(qiáng)的特點(diǎn)和絕大多數(shù)國(guó)家的做法,，為了提高征收效率和降低征收成本，將這些稅種列為中央稅,，或者將企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅分解為中央、地方的企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅,，地方政府因此減少的財(cái)政收入則通過(guò)中央政府的轉(zhuǎn)移支付解決,。作為配套措施，應(yīng)當(dāng)按照基本公共產(chǎn)品均等化的原則完善財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度,，按照精簡(jiǎn)機(jī)構(gòu)和人員,、提高工作效率、降低征納成本的原則調(diào)整稅務(wù)系統(tǒng)的機(jī)構(gòu)設(shè)置,、職責(zé)劃分和人員配置。
二是繼續(xù)推進(jìn)地方稅改革,。近十多年來(lái),，中國(guó)的中央稅、中央與地方共享稅改革進(jìn)展比較大,，而地方稅的改革相對(duì)滯后,，不利于增加地方財(cái)政收入，發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)和其他各項(xiàng)建設(shè)事業(yè),。這也是造成一些地方非稅收入,、體制外收入膨脹，亂收費(fèi),、亂攤派和亂罰款現(xiàn)象屢禁不止的重要原因之一,。因此，目前應(yīng)當(dāng)結(jié)合稅費(fèi)改革,，加快地方稅改革的步伐,。
首先是改進(jìn)管理體制。首先應(yīng)當(dāng)將地方稅制度改革與中央稅,、中央與地方共享稅制度的改革,，非稅收入管理制度的改革，預(yù)算管理制度的改革統(tǒng)籌考慮,，有機(jī)地結(jié)合起來(lái),。在稅種劃分方面,，應(yīng)當(dāng)使地方也擁有一些稅源相對(duì)集中、穩(wěn)定,，征管相對(duì)便利,，收入充足、增收潛力較大的稅種,。除了現(xiàn)有的房地產(chǎn)稅以外,，企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅和資源稅可以分別一分為二,，劃分為中央的企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅、資源稅和地方的企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅,、資源稅。在立法權(quán)方面,，可以將地方稅的立法權(quán)劃分為兩個(gè)層次：一是全國(guó)統(tǒng)一征收的地方稅種由中央立法,，同時(shí)賦予各省、自治區(qū)和直轄市一定的調(diào)整權(quán)(如房地產(chǎn)稅),；二是經(jīng)中央批準(zhǔn),，各省、自治區(qū)和直轄市可以結(jié)合當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展?fàn)顩r,，在本地區(qū)開(kāi)征某些稅種(如煙葉稅之類的特產(chǎn)稅,、地方消費(fèi)稅)。
其次是加快改革步伐,。首先應(yīng)當(dāng)盡快明確地方稅制度改革的指導(dǎo)思想,、基本原則和總體目標(biāo)，據(jù)此確定改革方案的基本框架,、具體內(nèi)容和實(shí)施步驟,。在稅制設(shè)計(jì)方面，應(yīng)當(dāng)合理設(shè)置稅類和稅種,，過(guò)時(shí)的稅種應(yīng)當(dāng)取消,，性質(zhì)相近和交叉征收的稅種應(yīng)當(dāng)簡(jiǎn)并，所有稅種都應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)城鄉(xiāng)統(tǒng)一,。稅類的設(shè)置可以包括貨物和勞務(wù)稅,、所得稅和財(cái)產(chǎn)稅，稅種的設(shè)置可以包括地方消費(fèi)稅,、地方企業(yè)所得稅,、地方個(gè)人所得稅、地方資源稅,、房地產(chǎn)稅,、車船稅等主要稅種和一些具有地方特色的稅種,。在稅制要素方面，各個(gè)稅種的稅制要素,，包括納稅人,、征稅范圍、計(jì)稅依據(jù),、稅率(稅額標(biāo)準(zhǔn)),、征稅方法和減免稅規(guī)定等，都應(yīng)當(dāng)科學(xué)設(shè)計(jì),。例如：地方的企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅、資源稅與中央的企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅,、資源稅的稅基和稅率(稅額標(biāo)準(zhǔn))應(yīng)當(dāng)合理確定，房地產(chǎn)稅的征稅范圍,、計(jì)稅依據(jù),、稅率和征稅方法應(yīng)當(dāng)合理制定，各類減免稅規(guī)定應(yīng)當(dāng)合理,、規(guī)范,，等等。從發(fā)展趨勢(shì)來(lái)看,，地方消費(fèi)稅,、地方企業(yè)所得稅、地方個(gè)人所得稅,、地方資源稅和房地產(chǎn)稅5個(gè)稅種可以作為地方稅的主體稅種，因?yàn)檫@些稅種與地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展密切相關(guān),，稅源比較集中,、穩(wěn)定，征管比較便利,，收入比較充足,，增收潛力也比較大，而且這樣的改革便于與現(xiàn)行稅制和財(cái)政,、稅收管理體制銜接,。
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中國(guó)稅務(wù)報(bào)社總編輯，國(guó)家稅務(wù)總局稅務(wù)行政復(fù)議委員會(huì)專家委員,，中國(guó)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)副會(huì)長(zhǎng),，中國(guó)財(cái)政學(xué)會(huì)、中國(guó)稅務(wù)學(xué)會(huì)常務(wù)理事,。曾任國(guó)家稅務(wù)總局辦公室,、辦公廳副主任，稅收科研所所長(zhǎng),、研究員,。著有《中國(guó)稅制概覽》,、《簡(jiǎn)明稅收知識(shí)問(wèn)答》等。
從頂層設(shè)計(jì)來(lái)看,，深化中國(guó)稅制改革應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)研究和解決合理調(diào)整宏觀稅負(fù),、優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)和完善主體稅種三個(gè)主要問(wèn)題。
在適度的宏觀稅負(fù)水平下建立合理的稅制結(jié)構(gòu),，是充分發(fā)揮稅收職能作用的必要條件,。目前中國(guó)優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)可以考慮重點(diǎn)研究調(diào)整稅種設(shè)置，貨物和勞務(wù)稅,、所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅的比例，中央稅,、地方稅和共享稅的比例3個(gè)問(wèn)題,。
調(diào)整稅種設(shè)置
應(yīng)當(dāng)把稅制作為一個(gè)整體考慮，對(duì)于擬通過(guò)稅制改革達(dá)到的各種目標(biāo)(如促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展,、實(shí)現(xiàn)分配公平,、增加稅收收入和改善稅收管理等)加以權(quán)衡，對(duì)各稅種的地位,、作用和稅種之間的關(guān)系加以協(xié)調(diào),，在合理設(shè)置稅種的前提下實(shí)現(xiàn)稅制的簡(jiǎn)化。1994年稅制改革以后,，中國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)已經(jīng)趨于合理和簡(jiǎn)化,，稅種已經(jīng)從25種(實(shí)際開(kāi)征23種)減少到18種。但是,，稅種近似,、交叉與缺位等問(wèn)題仍然存在，有些過(guò)去在特定情況下設(shè)立的稅種已經(jīng)逐漸失去其存在的意義,，可以考慮適時(shí)合理調(diào)整：
一是合并,、調(diào)整性質(zhì)相近、征收有交叉的稅種,。將營(yíng)業(yè)稅改征增值稅,，將城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅并入資源稅或者房地產(chǎn)稅,，將車輛購(gòu)置稅并入消費(fèi)稅,，將契稅并入房地產(chǎn)稅，將印花稅并入增值稅,、營(yíng)業(yè)稅、房地產(chǎn)稅和相關(guān)行政,、事業(yè)收費(fèi),。
二是調(diào)整特定目的稅,。對(duì)征收某些特定目的稅的必要性和征稅效果應(yīng)當(dāng)重新認(rèn)真研究，權(quán)衡利弊以后決定取舍,。有些稅種可以并入其他稅種,，如將作為地方財(cái)源的城市維護(hù)建設(shè)稅并入地方政府征收的消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅和房地產(chǎn)稅,，將具有特殊所得稅性質(zhì)的土地增值稅并入企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅,，將作為限制占用耕地措施的耕地占用稅并入資源稅或者房地產(chǎn)稅。
三是開(kāi)征必要的新稅種,。適時(shí)開(kāi)征社會(huì)保險(xiǎn)稅,，配合社會(huì)保障制度和相關(guān)制度的改革。社會(huì)保險(xiǎn)稅是各國(guó)普遍開(kāi)征的,，雖然各國(guó)對(duì)于這個(gè)征收項(xiàng)目的稱謂不盡一致,，有些國(guó)家稱之為稅收，有些國(guó)家稱之為捐,、費(fèi)或者基金,，其征收管理也并非都是由稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)的，但是普遍將其視為一種特殊的稅收,，收入專門(mén)用于社會(huì)保障事業(yè)并發(fā)揮重要作用,，則沒(méi)有太大的異議。就中國(guó)目前的情況而言,，雖然有關(guān)部門(mén)對(duì)于是否應(yīng)當(dāng)將現(xiàn)行的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)改為社會(huì)保險(xiǎn)稅,，由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一征收，一直存在很大的分歧,，但是,，從實(shí)際情況來(lái)看，利用稅務(wù)機(jī)關(guān)現(xiàn)有的機(jī)構(gòu),、人員和裝備征收這個(gè)項(xiàng)目,，有利于精簡(jiǎn)機(jī)構(gòu)和人員，節(jié)省經(jīng)費(fèi),，提高工作效率,，降低征納成本，也有利于保證收入的安全入庫(kù),。
適時(shí)開(kāi)征新的房地產(chǎn)稅,。房地產(chǎn)稅是各國(guó)普遍征收的一種地方稅，是許多國(guó)家地方稅收入的主要來(lái)源,。目前中國(guó)的房地產(chǎn)稅收制度還比較落后,，其主要表現(xiàn)是：稅種數(shù)量偏多，有些稅種性質(zhì)相近,，城鄉(xiāng)稅制不統(tǒng)一,；有些稅種是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代的產(chǎn)物,，部分稅收法規(guī)過(guò)于陳舊，已經(jīng)不符合當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求,；有些稅種的設(shè)置不符合目前各國(guó)通行的做法,；有些稅種的計(jì)稅依據(jù)和稅率存在嚴(yán)重的問(wèn)題；稅負(fù)不夠公平,，稅負(fù)偏重,、偏輕的問(wèn)題同時(shí)存在。由于上述問(wèn)題的存在,，中國(guó)的房地產(chǎn)稅收收入規(guī)模很小而且稅源零散,，占全國(guó)稅收收入和地方政府稅收收入的比重都很低，對(duì)于增加財(cái)政收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的作用都很有限,。另一方面,，中國(guó)政府在房地產(chǎn)方面的行政性收費(fèi)很多，管理方面的問(wèn)題也不少,；這些收費(fèi)不僅加重了納稅人的負(fù)擔(dān),，而且對(duì)稅收乃至政府的形象都產(chǎn)生了嚴(yán)重的不利影響。因此,，可以將現(xiàn)行的若干種房地產(chǎn)稅收和某些合理的房地產(chǎn)方面的行政性收費(fèi)整合,，建立新的房地產(chǎn)稅。
至于是否有必要開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅,，我的看法是：國(guó)家鼓勵(lì)發(fā)展環(huán)境保護(hù)事業(yè)的政策應(yīng)當(dāng)而且可以體現(xiàn)在稅收制度當(dāng)中,。但是，這個(gè)問(wèn)題似乎應(yīng)當(dāng)盡量通過(guò)完善現(xiàn)行稅制中的相關(guān)稅種的方式解決,。例如：提高大排氣量汽車消費(fèi)稅適用稅率和汽油,、柴油適用消費(fèi)稅稅額標(biāo)準(zhǔn)的做法，既有利于促進(jìn)節(jié)油,，也有利于促進(jìn)環(huán)境保護(hù),。試圖為了環(huán)境保護(hù)而開(kāi)征新的主體稅種似乎沒(méi)有必要，也不太可行,，外國(guó)也沒(méi)有這樣的做法,。似乎也不宜為此增設(shè)過(guò)多的、零散的,、復(fù)雜的小稅種,，以免增加管理成本和降低工作效率。此外,，此項(xiàng)改革應(yīng)當(dāng)與環(huán)境保護(hù)方面的政府收費(fèi)制度改革統(tǒng)籌考慮,。
至于是否有必要開(kāi)征遺產(chǎn)稅，也需要慎重研究。遺產(chǎn)稅是目前部分國(guó)家征收的一個(gè)稅種,，征稅的主要目的不在于取得多少財(cái)政收入,，而是適當(dāng)調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富的分配。中國(guó)改革開(kāi)放以后曾經(jīng)多次提出開(kāi)征此稅,，但是始終沒(méi)有付諸實(shí)施。近年來(lái)反對(duì)開(kāi)征此稅的意見(jiàn),，主要是認(rèn)為開(kāi)征此稅會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生不利影響,，征收管理難度大，收入太少,，征納成本高,。此外，很多國(guó)家考慮到此稅的諸多弊端,，已經(jīng)陸續(xù)取消此稅,。在這樣的背景下，中國(guó)開(kāi)征此稅似乎不宜操之過(guò)急,，至少可以在完成增值稅,、消費(fèi)稅、個(gè)人所得稅和房地產(chǎn)稅等主要稅種的改革以后再議,。
經(jīng)過(guò)上述調(diào)整,，由中央立法的主要稅種有7種，即增值稅,、消費(fèi)稅,、資源稅、關(guān)稅,、企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅和社會(huì)保險(xiǎn)稅。其中,，增值稅,、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅和社會(huì)保險(xiǎn)稅5種稅收應(yīng)當(dāng)成為主體稅種,。至于地方各稅，可以考慮在保持中央宏觀調(diào)控能力的前提下向各省,、自治區(qū)和直轄市適當(dāng)放權(quán),。
調(diào)整貨物和勞務(wù)稅等稅的比例
隨著中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、經(jīng)濟(jì)效益,、稅務(wù)管理和整個(gè)社會(huì)管理水平的提高,，生產(chǎn)資料所有制和收入分配結(jié)構(gòu)的變化，可以考慮繼續(xù)合理調(diào)整貨物和勞務(wù)稅、所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅的比例,，逐步提高所得稅、財(cái)產(chǎn)稅收入(其中主要是所得稅收入)在稅收總額中所占的比重,，降低貨物和勞務(wù)稅收入在稅收總額中所占的比重,。
目前中國(guó)的貨物和勞務(wù)稅收入占稅收總額的比重偏大，所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅收入占稅收總額的比重偏小,。前者帶來(lái)的問(wèn)題是：最終消費(fèi)者，特別是負(fù)擔(dān)增值稅,、營(yíng)業(yè)稅等普遍征收的貨物和勞務(wù)稅的中低收入者負(fù)擔(dān)偏重,，稅收的累退性比較明顯；出口退稅數(shù)額偏大,，帶來(lái)一些負(fù)面的影響,。后者帶來(lái)的問(wèn)題是：所得稅、財(cái)產(chǎn)稅籌集財(cái)政收入和調(diào)節(jié)個(gè)人收入,、財(cái)產(chǎn)分配的功能受到很大的限制,。出現(xiàn)上述問(wèn)題的主要原因是目前中國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、社會(huì)管理水平和企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益還不夠高,，個(gè)體,、私營(yíng)經(jīng)濟(jì)成分比較小，個(gè)人收入,、財(cái)產(chǎn)的來(lái)源有限而且貨幣化程度不高,，貨物和勞務(wù)稅的稅基相對(duì)寬一些，比較容易征收管理,，所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅則反之。
以2011年為例,，中國(guó)貨物和勞務(wù)稅(包括增值稅,、消費(fèi)稅、車輛購(gòu)置稅,、營(yíng)業(yè)稅和關(guān)稅5個(gè)稅種)的收入為54226 .1億元,，占當(dāng)年全國(guó)稅收收入的58.3%；所得稅(包括企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅和具有所得稅性質(zhì)的土地增值稅3個(gè)稅種)的收入為27719.7億元,，占當(dāng)年全國(guó)稅收收入的29.8%；財(cái)產(chǎn)稅(包括房產(chǎn)稅,、城鎮(zhèn)土地使用稅,、耕地占用稅,、契稅、資源稅,、車船稅和船舶噸稅7個(gè)稅種)的收入為7096.4億元,，占當(dāng)年全國(guó)稅收收入的7.6%。
從橫向比較看,，中國(guó)所得稅收入占稅收總額的比重也比較低,。以2010年為例：美國(guó)、日本,、法國(guó),、俄羅斯、泰國(guó),、埃及和巴西7個(gè)國(guó)家的所得稅收入占本國(guó)稅收(不包括社會(huì)保險(xiǎn)稅，下同)收入的比重分別為58 .6%,、44 .9%,、36 .9%、36 .1%,、39.3%,、44 .9%和27.2%。同年中國(guó)所得稅收入占本國(guó)稅收收入的比重只有27.4%,，不僅低于發(fā)達(dá)國(guó)家,，也低于許多發(fā)展中國(guó)家和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家，甚至不及本國(guó)20世紀(jì)80年代中期曾經(jīng)達(dá)到過(guò)的水平(如1985年為34.3%),。再以個(gè)人所得稅為例：2010年,，美國(guó)、日本,、法國(guó),、俄羅斯、泰國(guó),、埃及和巴西7個(gè)國(guó)家的個(gè)人所得稅收入占本國(guó)稅收收入的比重分別為44.1%,、29.1%、29.5%,、17.1%,、10 .8%、9.6%和8.5%,，而同年中國(guó)個(gè)人所得稅收入占本國(guó)稅收收入的比重只有6.6%,。
而從發(fā)展趨勢(shì)看比較樂(lè)觀，中國(guó)貨物和勞務(wù)稅,、所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅的比例近年來(lái)逐步趨于合理：所得稅收入占稅收總額的比重已經(jīng)從1994年的14.8%上升到2011年的29 .8%,，17年間提高了15 .0個(gè)百分點(diǎn)；財(cái)產(chǎn)稅收入占稅收總額的比重也已經(jīng)從1994年的3.8%上升到2011年的7.6%,，17年間提高了3.8個(gè)百分點(diǎn),；貨物和勞務(wù)稅收入占稅收總額的比重則從1994年的72.0%下降到2011年的58.3%，17年間降低了13.7個(gè)百分點(diǎn),。筆者預(yù)計(jì),，“十二五”期間上述趨勢(shì)將會(huì)繼續(xù)發(fā)展。
實(shí)踐證明,，貨物和勞務(wù)稅,、所得稅、財(cái)產(chǎn)稅比例的調(diào)整不宜簡(jiǎn)單地通過(guò)三者存量之間的此消彼長(zhǎng)方式實(shí)現(xiàn),，而應(yīng)當(dāng)從總體稅負(fù)調(diào)整的角度出發(fā),，通過(guò)增量的安排實(shí)現(xiàn)，主要應(yīng)當(dāng)考慮如何隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展和體制改革逐步增加所得稅收入,，擴(kuò)大財(cái)產(chǎn)稅收入,，并將一部分非稅財(cái)政收入轉(zhuǎn)化為所得稅、財(cái)產(chǎn)稅收入,。所得稅,、財(cái)產(chǎn)稅收入增長(zhǎng)得快了，占稅收總額的比重提高了,，貨物和勞務(wù)稅收入占稅收總額的比重自然就會(huì)下降,。同時(shí)，應(yīng)當(dāng)著眼于企業(yè)管理的改善和經(jīng)濟(jì)效益的提,、高個(gè)人收入的增加,、稅收管理的加強(qiáng)。出于照顧民生,，加大稅收在國(guó)民收入分配和再分配中調(diào)節(jié)作用等方面的考慮,，也可以考慮直接采取適當(dāng)?shù)亩愔普{(diào)整措施，如降低增值稅,、營(yíng)業(yè)稅的稅率,，增加減免稅項(xiàng)目；提高高收入者的個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)率,；對(duì)高檔住宅開(kāi)征房地產(chǎn)稅,，等等。
調(diào)整中央與地方共享稅的比例
雖然近年來(lái)中央稅,、地方稅收入占全國(guó)稅收收入的比重有所提高,，中央與地方共享稅稅收入占全國(guó)稅收收入的比重有所降低，但是中央稅,、地方稅收入占全國(guó)稅收收入的比重依然偏低,，中央與地方共享稅稅收收入占全國(guó)稅收收入的比重依然偏高,，導(dǎo)致地區(qū)之間稅收分配不公，不發(fā)達(dá)地區(qū)與發(fā)達(dá)地區(qū)苦樂(lè)不均,。為了解決上述問(wèn)題,，可以考慮采取下列措施：
一是根據(jù)增值稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅稅基廣泛,、流動(dòng)性強(qiáng)的特點(diǎn)和絕大多數(shù)國(guó)家的做法,，為了提高征收效率和降低征收成本，將這些稅種列為中央稅,，或者將企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅分解為中央、地方的企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅,，地方政府因此減少的財(cái)政收入則通過(guò)中央政府的轉(zhuǎn)移支付解決,。作為配套措施，應(yīng)當(dāng)按照基本公共產(chǎn)品均等化的原則完善財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度,，按照精簡(jiǎn)機(jī)構(gòu)和人員,、提高工作效率、降低征納成本的原則調(diào)整稅務(wù)系統(tǒng)的機(jī)構(gòu)設(shè)置,、職責(zé)劃分和人員配置。
二是繼續(xù)推進(jìn)地方稅改革,。近十多年來(lái),，中國(guó)的中央稅、中央與地方共享稅改革進(jìn)展比較大,，而地方稅的改革相對(duì)滯后,，不利于增加地方財(cái)政收入，發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)和其他各項(xiàng)建設(shè)事業(yè),。這也是造成一些地方非稅收入,、體制外收入膨脹，亂收費(fèi),、亂攤派和亂罰款現(xiàn)象屢禁不止的重要原因之一,。因此，目前應(yīng)當(dāng)結(jié)合稅費(fèi)改革,，加快地方稅改革的步伐,。
首先是改進(jìn)管理體制。首先應(yīng)當(dāng)將地方稅制度改革與中央稅,、中央與地方共享稅制度的改革,，非稅收入管理制度的改革，預(yù)算管理制度的改革統(tǒng)籌考慮,，有機(jī)地結(jié)合起來(lái),。在稅種劃分方面,，應(yīng)當(dāng)使地方也擁有一些稅源相對(duì)集中、穩(wěn)定,，征管相對(duì)便利,，收入充足、增收潛力較大的稅種,。除了現(xiàn)有的房地產(chǎn)稅以外,，企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅和資源稅可以分別一分為二,，劃分為中央的企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅、資源稅和地方的企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅,、資源稅。在立法權(quán)方面,，可以將地方稅的立法權(quán)劃分為兩個(gè)層次：一是全國(guó)統(tǒng)一征收的地方稅種由中央立法,，同時(shí)賦予各省、自治區(qū)和直轄市一定的調(diào)整權(quán)(如房地產(chǎn)稅),；二是經(jīng)中央批準(zhǔn),，各省、自治區(qū)和直轄市可以結(jié)合當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展?fàn)顩r,，在本地區(qū)開(kāi)征某些稅種(如煙葉稅之類的特產(chǎn)稅,、地方消費(fèi)稅)。
其次是加快改革步伐,。首先應(yīng)當(dāng)盡快明確地方稅制度改革的指導(dǎo)思想,、基本原則和總體目標(biāo)，據(jù)此確定改革方案的基本框架,、具體內(nèi)容和實(shí)施步驟,。在稅制設(shè)計(jì)方面，應(yīng)當(dāng)合理設(shè)置稅類和稅種,，過(guò)時(shí)的稅種應(yīng)當(dāng)取消,，性質(zhì)相近和交叉征收的稅種應(yīng)當(dāng)簡(jiǎn)并，所有稅種都應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)城鄉(xiāng)統(tǒng)一,。稅類的設(shè)置可以包括貨物和勞務(wù)稅,、所得稅和財(cái)產(chǎn)稅，稅種的設(shè)置可以包括地方消費(fèi)稅,、地方企業(yè)所得稅,、地方個(gè)人所得稅、地方資源稅,、房地產(chǎn)稅,、車船稅等主要稅種和一些具有地方特色的稅種,。在稅制要素方面，各個(gè)稅種的稅制要素,，包括納稅人,、征稅范圍、計(jì)稅依據(jù),、稅率(稅額標(biāo)準(zhǔn)),、征稅方法和減免稅規(guī)定等，都應(yīng)當(dāng)科學(xué)設(shè)計(jì),。例如：地方的企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅、資源稅與中央的企業(yè)所得稅,、個(gè)人所得稅,、資源稅的稅基和稅率(稅額標(biāo)準(zhǔn))應(yīng)當(dāng)合理確定，房地產(chǎn)稅的征稅范圍,、計(jì)稅依據(jù),、稅率和征稅方法應(yīng)當(dāng)合理制定，各類減免稅規(guī)定應(yīng)當(dāng)合理,、規(guī)范,，等等。從發(fā)展趨勢(shì)來(lái)看,，地方消費(fèi)稅,、地方企業(yè)所得稅、地方個(gè)人所得稅,、地方資源稅和房地產(chǎn)稅5個(gè)稅種可以作為地方稅的主體稅種，因?yàn)檫@些稅種與地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展密切相關(guān),，稅源比較集中,、穩(wěn)定，征管比較便利,，收入比較充足,，增收潛力也比較大，而且這樣的改革便于與現(xiàn)行稅制和財(cái)政,、稅收管理體制銜接,。
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